企业所得税境外所得相关解析——应纳税所得额

①居民企业境外所得的确认
②居民企业境外应纳税所得额的计算
③境外分支机构应纳税所得额的计算
随着共建“一带一路”倡议不断推进，我国纳税人“走出去”步伐明显加快，对外投资规模和质量日益提升。
申税小微将以此开展“走出去”企业所得税相关科普系列文章。
本章内容为居民企业境外所得的确认、居民企业境外应纳税所得额的计算与境外分支机构应纳税所得额的计算三个部分，大家跟着申税小微的步伐一起学习了解吧!
1、居民企业境外所得的确认
适用主体
居民企业。
情景问答
问：我公司是一家境内企业，2017年取得来自境外A国甲公司特许权使用费所得56万元，该笔收入在A国已缴纳所得税24万元(适用税率30%)。请问，2017年所得税汇算清缴时，我公司适用境外税额直接抵免的应纳税所得额为多少?
答：按照相关政策规定：企业在计算适用境外税额直接抵免的应纳税所得额时，境外所得应为将该项境外所得直接缴纳的境外所得税额还原计算后的境外税前所得。因此，企业取得的境外所得应包括在境外已按规定实际缴纳的所得税额，即境外税前应纳税所得额。
你公司应申报的境外应纳税所得额为56÷(1-30%)=80万元。
政策规定
1、所得来源地
(1)销售货物所得，按照交易活动发生地确定;
(2)提供劳务所得，按照劳务发生地确定;
(3)转让财产所得，不动产转让所得按照不动产所在地确定，动产转让所得按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定，权益性投资资产转让所得按照被投资企业所在地确定;
(4)股息、红利等权益性投资所得，按照分配所得的企业所在地确定;
(5)利息所得、租金所得、特许权使用费所得，按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定;
(6)其他所得，由国务院财政、税务主管部门确定。
2、所得实现年度
企业来源于境外的股息、红利等权益性投资收益所得，若实际收到所得的日期与境外被投资方作出利润分配决定的日期不在同一纳税年度的，应按被投资方作出利润分配日所在的纳税年度确认境外所得。
企业来源于境外的利息、租金、特许权使用费、转让财产等收入，若未能在合同约定的付款日期当年收到上述所得，仍应按合同约定付款日期所属的纳税年度确认境外所得。
3、所得的计算
(1)在计算适用境外税额直接抵免的应纳税所得额时，境外所得应为将该项境外所得直接缴纳的境外所得税额还原计算后的境外税前所得。
(2)上述直接缴纳税额还原后的所得中属于股息、红利所得的，在计算适用境外税额间接抵免的境外所得时，应再将该项境外所得间接负担的税额还原计算，即该境外股息、红利所得应为境外股息、红利税后净所得与就该项所得直接缴纳和间接负担的税额之和。
政策依据
《中华人民共和国企业所得税法》第三条、第二十三条、第二十四条、第四十五条
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第六条、第七条、第七十七条、第七十八条、第七十九条、第一百一十七条、第一百一十八条
《财政部 国家税务总局关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知》(财税〔2009〕125号)第一条、第三条、第五条、第八条、第九条、第十一条、第十二条、第十三条
《国家税务总局关于发布的公告》(国家税务总局公告2010年第1号)第一条、第二条、第三条
《财政部 国家税务总局完善企业境外所得税收抵免政策问题的通知》(财税〔2017〕84号)
2、居民企业境外应纳税所得额的计算
适用主体
居民企业。
政策规定
居民企业应就其来源于境外的股息、红利等权益性投资收益，以及利息、租金、特许权使用费、转让财产等收入，扣除按照企业所得税法及实施条例等规定计算的与取得该项收入有关的各项合理支出后的余额为应纳税所得额。
1.在计算境外应纳税所得额时，企业为取得境内、境外所得而在境内、境外发生的共同支出，与取得境外应税所得有关的、合理的部分，应在境内、境外(分国(地区)别，下同)应税所得之间，按照合理比例进行分摊后扣除。
共同支出，是指与取得境外所得有关但未直接计入境外所得应纳税所得额的成本费用支出，通常包括未直接计入境外所得的营业费用、管理费用和财务费用等支出。
企业应对在计算总所得额时已统一归集并扣除的共同费用，按境外每一国(地区)别数额占企业全部数额的下列一种比例或几种比例的综合比例，在每一国别的境外所得中对应调整扣除，计算来自每一国别的应纳税所得额。
(1)资产比例;
(2)收入比例;
(3)员工工资支出比例;
(4)其他合理比例。
上述分摊比例确定后应报送主管税务机关备案，无合理原因不得改变。
2.从境外收到的股息、红利、利息等境外投资性所得一般表现为毛所得，应对在计算企业总所得额时已做统一扣除的成本费用中与境外所得有关的部分，在该境外所得中对应调整扣除后，才能作为计算境外税额抵免限额的境外应纳税所得额。
政策依据
《中华人民共和国企业所得税法》第十七条、第十八条
《财政部 国家税务总局关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知》(财税〔2009〕125号)第三条、第八条、第九条、第十一条、第十三条
《国家税务总局关于发布的公告》(国家税务总局公告2010年第1号)第一条、第二条、第三条
《财政部 国家税务总局完善企业境外所得税收抵免政策问题的通知》(财税〔2017〕84号)
3、境外分支机构应纳税所得额的计算
适用主体
居民企业在境外投资设立不具有独立纳税地位的分支机构。
政策规定
1.居民企业在境外投资设立不具有独立纳税地位的分支机构，其来源于境外的所得，以境外收入总额扣除与取得境外收入有关的各项合理支出后的余额为应纳税所得额。各项收入、支出按企业所得税法及其实施条例的有关规定确定。
2.由于分支机构不具有分配利润职能，因此，境外分支机构取得的各项所得，不论是否汇回境内，均应当计入所属年度的企业应纳税所得额。
3.确定与取得境外收入有关的合理支出，应主要考察发生支出的确认和分摊方法是否符合一般经营常规和我国税收法律规定的基本原则。企业已在计算应纳税所得总额时扣除的，但属于应由各分支机构合理分摊的总部管理费等有关成本费用应做出合理的对应调整分摊。
4.分国(地区)抵免法下，在汇总计算境外应纳税所得额时，企业在境外同一国家(地区)设立不具有独立纳税地位的分支机构，按照企业所得税法及实施条例的有关规定计算的亏损，不得抵减其境内或他国(地区)的应纳税所得额，但可以用同一国家(地区)其他项目或以后年度的所得按规定弥补。
企业在同一纳税年度的境内外所得加总为正数的，其境外分支机构发生的亏损，由于上述结转弥补的限制而发生的未予弥补的部分，今后在该分支机构的结转弥补期限不受5年期限制。
政策依据
《中华人民共和国企业所得税法》第十七条、第十八条
《财政部国家税务总局关于企业境外所得税收抵免有关问题的通知》(财税〔2009〕125号)第三条、第八条、第九条、第十一条、第十三条
《国家税务总局关于发布的公告》(国家税务总局公告2010年第1号)第一条、第二条、第三条
《财政部国家税务总局完善企业境外所得税收抵免政策问题的通知》(财税〔2017〕84号)

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