售后回购的会计和税务处理

售后回购是指企业销售商品的同时承诺或有权选择日后再将该商品（包括相同或几乎相同的商品，或以该商品作为组成部分的商品）购回的销售方式。
一、会计处理
在境内外同时上市的企业以及在境外上市并采用国际财务报告准则或企业会计准则编制财务报表的企业，自2018年1月1日起施行的《企业会计准则第14号——收入》第三十八条规定企业区分两种情形分别进行：
一是企业因存在与客户的远期安排而负有回购义务或企业享有回购权利的，表明客户在销售时点并未取得相关商品控制权，企业应作为租赁交易或融资交易进行相应的会计处理。其中，回购价格低于原售价的应视为租赁交易，按照《企业会计准则第21号——租赁》的相关规定进行会计处理；回购价格不低于原售价的应视为融资交易，在收到客户款项时确认金融负债，并将该款项和回购价格的差额在回购期间内确认为利息费用等。企业到期未行使回购权利的，应当在该回购权利到期时终止确认金融负债，同时确认收入。
二是企业负有应客户要求回购商品义务的，应在合同开始日评估客户是否具有行使该要求权的重大经济动因。客户具有行使该要求权重大经济动因的，企业应当将售后回购作为租赁交易或融资交易，按照上一种情形有规定进行会计处理；否则，企业应当将其作为附有销售退回条款的销售交易，按照本准则第三十二条规定进行会计处理。
二、税务处理
《国家税务总局关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函〔2008〕875号）第一条第（三）项规定：“采用售后回购方式销售商品的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。”税法与会计规定差异较大，税法的规定应该尽快修改。
三、案例分析
在境内外同时上市的甲公司在2018年5月1日与乙公司签订一项销售合同，根据合同向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明的销售价格为100万元，增值税额为17万元。商品尚未发出，款项已收到。该批商品的成本为80万元。5月1日，签订的补充合同约定，甲公司应于同年9月30日将所售商品购回，回购价为110万元（不含增值税额）。假设不考虑城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加。
甲公司的账务处理如下：
（1）2018年5月1日，收到货款
借：银行存款　1 170 000
? 贷：应交税费——应交增值税（销项税额）170 000
其他应付款1 000 000
（2）回购价格大于原售价的差额，应在回购期间按期计提利息，计入财务费用。由于回购期间为5个月，货币时间价值影响不大，因此，采用直线法计提利息费用
借：财务费用　 　20 000（＝100 000÷5）
贷：其他应付款　 20 000
?6月至8月各做一组同5月计提利息费用一样分录（略）。
（3）9月30日回购商品时，收到的增值税专用发票上注明商品价款为110万元，增值税额18.7万元，款项已支付
借：财务费用　　20 000
贷：其他应付款　20 000
借：应交税费——应交增值税（进项税额）?187 000
其他应付款　1 100 000
贷：银行存款?　1 287 000
税务处理：本例与会计处理一致，不作纳税调整。
?参考文献：黄德荣著《解读企业所得税》，黑龙江人民出版社，2013年9月出版。

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