房地产开发企业《企业所得税月（季）度预缴纳税申报表》填写思路分析

? ? 税屋提示——企业所得税月（季）度预缴纳税申报表（2018年版）
房地产企业销售未完工开发产品，需要就取得的预售收入计算缴纳企业所得税，并按月（季）度填报《企业所得税月（季）度预缴纳税申报表》。这其中最主要的填列项目就是特定业务计算的应纳税所得额。那么，如何填列能更清晰反映各项申报内容呢？
一、实务案例
甲房地产企业2017年三季度取得预售收入6000万元，当期结转销售收入3000万元，结转销售成本2200万元，适用的预计毛利率是15%，适用的企业所得税税率为25%，本年度累计已预缴企业所得税120万元。
二、政策规定
《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》规定，企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。
《企业所得税月（季）度预缴纳税申报表》填报说明要求，房地产开发企业销售未完工开发产品取得的预售收入，应当按照税收规定的预计计税毛利率计算的预计毛利额填入第5行“特定业务计算的应纳税所得额”。
三、实务问题
填报说明未对当期完工的开发产品的实际毛利额如何抵顶当期预计毛利额进行明确。实务操作当中，一般是直接抵顶当期预计毛利额后，将计算得出的当期应纳所得税额直接填列至申报表第5行。
例如，《天津市地方税务局关于房地产开发企业填报有关问题的公告》就明确，房地产企业销售未完工开发产品取得的收入×适用计税毛利率-房地产企业销售未完工开发产品缴纳的营业税金及附加-〔开发产品完工后当年结转销售收入部分的未完工开发产品取得的收入×适用计税毛利率-当年结转销售收入部分的销售未完工开发产品缴纳的营业税金及附加〕，填入《中华人民共和国企业所得税月〔季〕度预缴纳税申报表〔A类〕》第5行“特定业务计算的应纳税所得额”栏。
在上述案例中，甲公司完工产品的实际毛利额=3000-2200=800，其中，预计毛利额=3000×15%=450，差额800-450=350在本期纳税。因此，甲公司本季度应纳税所得额=6000×15%+350=1250（万元），预缴企业所得税=1250×25%=312.5（万元）。
填报申报表时，第5行“利润总额”=800万元；第5行“特定业务计算的应纳税所得额”=6000×15%-450=450万元，第9行“实际利润额”=1250（万元），第11行“应纳所得税额”=312.5（万元），第13行“实际已预缴所得税额”累计金额列=120（万元），第17行“本月（季）实际应补（退）所得税额”=312.5-120=192.5（万元）
上述处理符合规定，并无错误。只是，如果按上述方式填列，直接对当期预售收入毛利额进行调整，会弱化表内数据勾稽关系，不利于核对检查当期申报数据是否存在错误。
四、处理建议
根据目前《企业所得税月（季）度预缴纳税申报表》的设计思路，分析如下：
当期应纳所得税额
=（利润总额+特定业务计算的应纳税所得额）×适用税率
=利润总额×适用税率 +（预售收入×预计毛利率-收入×预计毛利率）×适用税率
=利润总额×适用税率+预售收入×预计毛利率×适用税率-收入×预计毛利率×适用税率
=（利润总额+特定业务计算的毛利额）×适用税率-收入×预计毛利率×适用税率
此时，我们可以按照上述思路来填列《企业所得税月（季）度预缴纳税申报表》。承上例：
利润总额=收入-成本=3000-2200=800，填入第4行；
特定业务计算的毛利额=预售收入×预计毛利率=6000×15%=900，填入第5行；
实际已预缴所得税额=120，填入第13行；
特定业务已经预缴的所得税=收入×预计毛利率×适用税率=3000×15%×25%=112.5，填入第14行。
本月（季）实际应补（退）所得税额=（800+900）×25%-120-112.5=192.5（万元）
按照上述思路填列企业所得税预缴税款表，就能够更清晰地反映房地产开发企业本期预售收入应预缴的企业所得税和本期结转收入部分前期已经缴纳的企业所得税。

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