股份制改造而发生的资产评估增值税法与会计规定差异及协调

会计制度和税收制度在因股份制改造而发生的资产评估增值方面还存在着一定的差异，会计制度规定，企业进行股份制改造发生的资产评估增值可以计提折旧，因而抵减了企业的会计利润。但税收制度规定，企业资产评估增值计提的折旧，在计算应纳税所得额时不得扣除。
关于外商投资企业改组股份制企业有关资产重估会计处理规定与税法的规定相一致。外商投资企业因改组或者与其他企业合并成为股份制企业而进行资产重估的，重估价值与资产原账面价值之间的差额，应计入外商投资企业资产重估当期的损益并计算缴纳企业所得税。如重估价值高于原资产账面价值，按其差额借记“营业外支出”科目，贷记有关资产科目。股份制企业成立后，如因向社会募集股份，或增发股票而再次进行资产重估的，重估增值或减值不作入账处理。
例1.甲企业进行企业改制，资产评估结果如下：原材料增值500元，库存商品增值300元，短期投资增值200元，应作会计分录如下：
借：原材料500?
库存商品300?
短期投资200?
贷：资本公积670?
递延税款（500+300+200）×33%=330?
若甲公司固定资产账面原值和累计折旧分别为10000元和4000元，评估确认的原值为12000元，累计折旧4800元。
则应作会计分录如下：
借：固定资产2000?
贷：累计折旧800?
资本公积804?
递延税款[（2000—800）×33%]?396?
例2.甲企业是一家内资企业，2002年1月1日进行股份制改造资产评估时，2002年2月1日改组为股份有限公司。固定资产账面原值1000000元，未计提折旧，评估确认的原值为1400000元，折旧年限10年，采用直线法折旧所得税率为33%。
分析：按规定评估增值税分不折成股份，并按税法规定评估增值部分需要交纳所得税的，在计提固定资产折旧时应区别情况处理：
1．按评估固定资产账面原值计提折旧。在这种情况下，由于其评估增值部分不计提折旧，其价值不能实现，因此，在调账日不计算未来应交所得税，将增值部分全部计入“资本公积”，并将“资本公积”在各期计提折旧时予以转销。运用例2的资料，应作如下会计分录：
借：固定资产400000?
贷：资本公积400000?
每年计提折旧时：
借：有关费用账户100000?
贷：累计折旧100000?
每年转销资本公积时：
借：资本公积40000?
贷：累计折旧40000?
2．按评估确认后的固定资产原值计提折旧。在这种情况下，由于评估增值部分计提了折旧，增加了折旧费用，并从实现的收入中得到补偿，使其评估增值部分的价值得以实现，因此，在调账日需要计算未来应交所得税，并按规定将形成的“资本公积”和“递延税款”在每年计提折旧时予以结转。仍以例2的资金料，应作如下会计分录：
评估调账日：
借：固定资产400000?
贷：资本公积——资产评估增值准备268000?
递延税款132000?
每年计提折旧时：
借：有关费用账户140000?
贷：累计折旧140000?
每年转销递延税款：
借：递延税款13200?
贷：应交税金——应交所得税13200?
每年转销资本公积时：
借：资本公积——应交所得税26800?
贷：资本公积——其他资本公积转入26800?
例3.2002年6月1日为资产评估基准日，原材料8000千克，账面余额200万元，评估确认金额为240万元，8月31日为资产评估调账日，6月1日至8月31日，该企业购入原材料1000千克，计30万元，领用原材料6000千克，采用先进先出法核算发出原材料成本。有关计算和调账日的调账会计分录如下：
原材料评估增值率=（240—200）÷200=20%?
8月31日原材料账面余额=200+30—200×6000÷8000=80（万元）
3月31日应确认入账的增值额=（80—30）×20%=10（万元）
借：原材料100000?
贷：资本公积67000?
递延税款（100000×33%）33000?

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